Hof van Cassatie bevestigt: geen retroactieve toepassing van de algemene antimisbruikbepaling

De fiscus trachtte in het verleden meermaals de algemene antimisbruikbepaling in te roepen bij constructies waarvan een deel van de gestelde rechtshandelingen reeds plaatsvond vóór de inwerkingtreding ervan in 2012.  Deze opvatting stootte in de rechtsleer en rechtspraak op kritiek.  De Hoven van Beroep te Gent en te Antwerpen hebben zich hieromtrent al meermaals in het voordeel van de belastingplichtige uitgesproken.  De fiscus volhardde evenwel en trok naar het Hof van Cassatie, waarbij het Hof dit geschilpunt onlangs definitief heeft beslecht. 

1 Retroactieve toepassing van de algemene antimisbruikbepaling

In 2012 werd een nieuwe algemene antimisbruikbepaling in het domein van de directe belastingen ingevoerd.  Deze bepaling is in de vennootschapsbelasting van toepassing vanaf aanslagjaar 2012 voor vennootschappen waarvan het belastbaar tijdperk hetzelfde is als het aanslagjaar, nl. vennootschappen met een gebroken boekjaar.  Voor vennootschappen die hun balans afsluiten per 31 december en natuurlijke personen die belast worden in de personenbelasting betreft het aanslagjaar 2013.  De algemene antimisbruikbepaling geldt wanneer de fiscus aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik in hoofde van de belastingplichtige door middel van een rechtshandeling of een geheel van rechtshandelingen.  

Reeds vanaf het begin ontstond betwisting over de vraag of constructies, waarvan een deel van het geheel aan rechtshandelingen al plaatsvond vóór aanslagjaar 2013, respectievelijk aanslagjaar 2012, onder de toepassing van de bepaling konden worden gebracht.  Met andere woorden betrof het de vraag of de fiscus de antimisbruikbepaling kan inroepen op een geheel van handelingen, ingegeven door fiscaal misbruik, wanneer bijvoorbeeld enkel de laatst gestelde rechtshandeling plaatsvond in aanslagjaar 2012 voor vennootschappen met een gebroken boekjaar en in aanslagjaar 2013 voor vennootschappen die afsluiten per 31 december en natuurlijke personen. 

De fiscus was van mening dat wanneer alleen de laatste rechtshandeling, van een geheel aan rechtshandelingen, plaatsvindt in aanslagjaar 2013, dan wel aanslagjaar 2012, zij deze antimisbruikbepaling kan aanwenden op deze gehele constructie.  De toenmalige minister van Financiën had tijdens de Kamerdebatten immers geantwoord dat het volstaat dat de laatste rechtshandeling, van een geheel aan rechtshandelingen dat eenzelfde verrichting tot stand brengt, werd gesteld na de inwerkingtreding van de wetsbepaling om de antimisbruikbepaling toe te passen.  

Uiteindelijk dienden de Hoven van Beroep te Gent en te Antwerpen zich reeds meermaals uit te spreken over deze problematiek.  De Hoven stelden dat het standpunt van de fiscus waarbij de algemene antimisbruikbepaling zou kunnen worden toegepast op een geheel van rechtshandelingen, waarbij bepaalde rechtshandelingen zich buiten het temporele toepassingsgebied bevinden, geen steun vindt in de wet.  Een overweging die werd gemaakt tijdens het parlementair debat kan dan ook geen afbreuk doen aan de uitdrukkelijke tekst van de wet (het zgn. “legaliteitsbeginsel”). 

Uit de relevante wetsbepaling volgt namelijk de vereiste van de wetgever dat alle rechtshandelingen die samen eenzelfde verrichting tot stand brengen, binnen dit temporele toepassingsgebied van de antimisbruikbepaling dienen te vallen.  Dit betekent dat alle rechtshandelingen uit de constructie moeten gesteld zijn vanaf aanslagjaar 2013 voor belastingplichtigen die belastbaar zijn in de personenbelasting of in de vennootschapsbelasting wanneer de balans afsluit per 31 december en voor vennootschappen met een gebroken boekjaar respectievelijk vanaf aanslagjaar 2012, ongeacht de rechtshandelingen of intenties die daaraan vooraf gingen.    

2 Besluit 

Zeer recent heeft ook het Hof van Cassatie een uitspraak geveld over deze problematiek, waarbij zij de fiscus in het ongelijk heeft gesteld.  Bijgevolg bevestigt zij daarmee de visie uit de rechtsleer en de eerdere uitspraken van de lagere rechtscolleges.  Uit het voorgaande kan aldus worden besloten dat de algemene antimisbruikbepaling niet met terugwerkende kracht kan worden ingeroepen.  Enkel de rechtshandeling of het geheel aan rechtshandelingen dat werd tot stand gebracht vanaf aanslagjaar 2013, respectievelijk aanslagjaar 2012, wordt door de nieuwe antimisbruikbepaling geviseerd.